Zmeny zákona o DPH od 1. januára 2020

Národná rada Slovenskej republiky schválila v priebehu roka 2019 tri zákony, ktorými sa mení a dopĺňa zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Išlo o nasledovné zákony:

• zákon č. 317/2019 Z. z. zo dňa 17. septembra 2019,

• zákon č. 318/2019 Z. z. zo dňa 19. septembra 2019,

• zákon č. 368/2019 Z. z. zo dňa 15. októbra 2019,

(ďalej len spoločne „novela zákona o DPH“).

Jednotlivé ustanovenia, ktorými sa mení a dopĺňa zákon o DPH nadobúdajú účinnosť 1. januára 2020. 

Novelou zákona o DPH sa zavádzajú zmeny a doplnenia zákona o DPH v 4 oblastiach:

 I.     Rozšírenie zoznamu tovarov so zníženou sadzbou dane

II.     Harmonizácia pravidiel upravujúcich cezhraničné dodanie tovaru v rámci EÚ

III.     Oslobodenie od dane pri transakciách súvisiacich s obchodovaním so surovou ropou v colnom sklade a minerálnymi olejmi (motorovým benzínom a motorovou naftou) v daňovom a osobitnom sklade

IV.     Zavedenie viacerých pro-podnikateľských, zjednodušujúcich a spresňujúcich opatrení

 I.     Rozšírenie zoznamu tovarov so zníženou sadzbou dane

Zníženie sadzby DPH na úroveň 10 % sa bude uplatňovať:

• na noviny, časopisy a periodiká vychádzajúce najmenej štyrikrát týždenne
• na vybrané druhy potravín – uplatnenie zníženej sadzby dane sa rozširuje na potraviny:
  • zdravé mliečne výrobky (cmar, kyslé mlieko a smotana, jogurt, kefír),
  • syry a tvaroh len zo 100 %-tnej ovčej bryndze,
  • prírodný med,
  • čerstvý chlieb, čerstvé pečivo, sladké pečivo, koláče, sušienky a ostatné pekárske výrobky,
  • zdravé ovocné a zeleninové šťavy,
  • prevažnú časť kategórie ovocia a zeleniny mierneho pásma (zemiaky, rajčiaky, cibuľa, šalotka, cesnak, pór, kapusta, karfiol, kaleráb, kel, hlávkový šalát, čakanka, uhorky, strukoviny, jablká, hrušky).

II.     Harmonizácia pravidiel upravujúcich cezhraničné dodanie tovaru v rámci EÚ

Dochádza k úprave existujúcich a vytvoreniu nových zákonných pravidiel pre zdaňovanie obchodu medzi členskými štátmi EÚ:

• Nové pravidlá pre režim call-of stock (tzv. konsignačné sklady)

Režimom call-off stock sa rozumie situácia, keď je tovar odoslaný alebo prepravený platiteľom dane alebo treťou osobou na jeho účet z tuzemska do iného členského štátu za tým účelom, aby bol v súlade s existujúcou dohodou dodaný neskôr, až po ukončení prepravy, avšak v zákonom stanovenej lehote. Znamená to, že osoba, ktorej sa tovar dodá, je známa vopred, a to ešte predtým, ako sa tovar začne prepravovať. Lehota, v ktorej sa tovar má dodať, je maximálne 12 mesiacov od ukončenia prepravy.

Ďalšími podmienkami pre uplatnenie režimu call-off stock sú, že platiteľ, ktorý tovar do iného členského štátu prepravuje, nemôže byť v tomto inom členskom štáte usadený, a to ani prostredníctvom svojej prevádzkarne, osoba, ktorej bude tovar neskôr dodaný, je v tomto inom členskom štáte identifikovaná pre DPH a dodávateľovi je vopred známe jej identifikačné číslo pre DPH.

Platiteľ je o tovare prepravovanom v režime call-off stock povinný viesť podrobné záznamy a je povinný uviesť transakciu v súhrnnom výkaze v čase odoslania alebo prepravy tovaru a aj v čase jeho dodania. Všetky tieto vyššie uvedené podmienky sú ustanovené v § 8a ods. 1 písm. a) až e) zákona o DPH a predstavujú hmotnoprávne podmienky, pri kumulatívnom splnení ktorých platiteľ dane môže uplatniť režim call-off stock.

Z dôvodu zavedenia nových pravidiel súčasne dochádza k zmene tlačiva súhrnného výkazu, v ktorom sa dopĺňa nová časť výlučne ku call-off stock režimu.

• Zmena pravidiel na priradenie prepravy tovaru pri tzv. reťazových transakciách v rámci EÚ

Podľa nových pravidiel bude platiť, že ak odoslanie alebo prepravu tovaru z jedného členského štátu do druhého členského štátu, a to od prvého dodávateľa ku konečnému zákazníkovi v reťazci, zabezpečí prostredná osoba, ktorá kupuje tovar od prvého dodávateľa v reťazci, odoslanie alebo preprava tovaru sa priradí k dodaniu, ktoré je uskutočnené pre prostrednú osobu. Uvedené si vyžaduje, aby prostredná osoba oznámila svojmu dodávateľovi identifikačné číslo pre DPH, ktoré má pridelené v inom členskom štáte, ako je členský štát, z ktorého sa tovar odosiela alebo prepravuje. V takomto prípade prvý dodávateľ uskutočňuje tzv. pohyblivú dodávku tovaru, na ktorú uplatní oslobodenie od dane.

• Doplnenie podmienok oslobodenia od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu

Jednou z hmotnoprávnych podmienok pre oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu sa stáva identifikačné číslo pre DPH pridelené nadobúdateľovi tovaru v inom členskom štáte ako je členský štát, kde sa začala preprava tovaru, pričom toto identifikačné číslo pre DPH musí nadobúdateľ oznámiť dodávateľovi.

Dôležitou súčasťou podmienok pre oslobodenie od dane sa stáva aj samotné deklarovanie dodania tovaru do iného členského štátu v súhrnnom výkaze. Ak totiž dodávateľ nepodá za príslušné obdobie súhrnný výkaz alebo údaje v podanom súhrnnom výkaze sú nesprávne, nepravdivé alebo neúplné, oslobodenie od dane sa neuzná. To však nebude platiť v prípade, ak dodávateľ dostatočne odôvodní nepodanie súhrnného výkazu alebo nesprávnosť, prípadne neúplnosť údajov v súhrnnom výkaze.

• Zavedenie jednotnej úpravy v EÚ v oblasti preukazovania uskutočnenia prepravy tovaru do iného členského štátu EÚ

Preukázanie uskutočnenia prepravy do iného členského štátu predstavuje jednu z podmienok pre uplatnenie oslobodenia od dane. Členským štátom bola priznaná voľnosť stanovenia dôkazných prostriedkov. Rozdielnosť vnútroštátnych úprav spôsobovala podnikateľom administratívne zaťaženie a vytvárala právnu neistotu. S cieľom odstrániť tento stav sa pre všetky členské štáty stanovujú prostredníctvom nového článku 45a vykonávacieho nariadenia Rady (EÚ) 2018/1912 jednotné podmienky na preukázanie, že k preprave tovaru do iného členského štátu došlo.

III.     Oslobodenie od dane pri transakciách súvisiacich s obchodovaním so surovou ropou v colnom sklade a minerálnymi olejmi (motorovým benzínom a motorovou naftou) v daňovom a osobitnom sklade

Právna úprava týkajúca sa oslobodenia od dane sa dopĺňa o podrobné pravidlá, ktoré ustanovujú a spresňujú podmienky oslobodenia od dane, stanovujú povinnosti zdaniteľných osôb uskutočňujúcich dodávky predmetných tovarov, upravujú vznik daňovej povinnosti, určujú osoby povinné platiť daň v prípadoch, keď sa pri uvedených tovaroch ukončia režimy a situácie, v ktorých sa uplatnilo oslobodenie od dane a stanovujú povinnosti prevádzkovateľov uvedených skladov.

IV.     Zavedenie viacerých pro-podnikateľských, zjednodušujúcich, ale aj spresňujúcich opatrení

• Výnimka z povinnosti registrácie zdaniteľnej osoby pri dodaní časti stavby oslobodenej od dane

Podľa § 4 ods. 4 sa zdaniteľná osoba, ktorá dodá stavbu, jej časť alebo stavebný pozemok alebo prijme platbu pred ich dodaním, pričom z dodania sa má dosiahnuť obrat 49 790 eur, nestáva platiteľom dane dňom dodania resp. dňom prijatia platby, ak ide o dodanie, ktoré je oslobodené od dane podľa § 38 ods. 1. Novelou zákona o DPH sa dopĺňa, že rovnako sa zdaniteľná osoba nestáva platiteľom dane, ak dodá časť stavby, ktorou je jednotlivý byt, jednotlivý apartmán alebo jednotlivý nebytový priestor, ktorých dodanie je oslobodené od dane podľa § 38 ods. 7.

• Rozšírené výnimky z povinnosti podať žiadosť o registráciu u zahraničných osôb

Rozširuje sa okruh dodaní tovarov a služieb v tuzemsku, z titulu výkonu ktorých zahraničná osoba nie je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň.

• Určenie základu dane pri bezodplatnom dodaní tovaru, ktorý nie je odpisovaným majetkom

Novelou zákona o DPH sa dopĺňa určenie základu dane pri bezodplatnom dodaní tovaru podľa § 8 ods. 3 zákona o DPH, ktorého obstarávacia cena je nižšia ako 1 700 eur vrátane a doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok, ak bol tento tovar nadobudnutý na iný účel, ako na predaj. V podstate ide o drobný hmotný majetok, ktorý nie je odpisovaným majetkom podľa zákona o dani z príjmov a ktorý platiteľ dane dodá na svoju osobnú spotrebu alebo na osobnú spotrebu svojich zamestnancov, dodá bezodplatne alebo dodá na ďalší iný účel ako na podnikanie, ak pri jeho kúpe alebo vytvorení vlastnou činnosťou bola daň úplne alebo čiastočne odpočítaná. Hlavným dôvodom úpravy základu dane pri bezodplatnom dodaní drobného hmotného majetku je zbaviť platiteľa dane povinnosti odviesť DPH z celej kúpnej ceny v prípade vyradenia drobného hmotného majetku po jeho dlhšom použití. Pre určenie základu dane, z ktorého sa má odviesť daň, ustanovuje zákon fikciu štvorročného rovnomerného odpisovania, t. j. základom dane je cena, ktorá sa určí ako pri majetku, ktorý by bol odpisovaný rovnomerne po dobu štyroch rokov.

Uvedená úprava sa nevzťahuje na zásoby a tovar určený na ďalší predaj, kedy sa pri ich bezodplatnom dodaní odvedie daň z celej kúpnej ceny.

• Zjednotenie pojmu „ubytovacie služby“

Podľa doterajšieho znenia zákona o DPH boli z oslobodenia od dane vylúčené ubytovacie služby v ubytovacích zariadeniach. Vzhľadom na spresnenie a zjednotenie pojmu ubytovacích služieb v celom zákone, ktoré okrem toho, že sú vylúčené z oslobodenia od dane, zároveň podliehajú zníženej sadzbe dane, sa tieto služby po novom vymedzujú odkazom na nariadenie Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činnosti (CPA), konkrétne na služby patriace do skupín 55.1 až 55.3 a 55.9 štatistickej klasifikácie s podmienkou, že ubytovacími službami sú služby patriace do skupiny 55.9 len vtedy, ak sú poskytnuté na obdobie kratšie ako tri mesiace. Ubytovacími službami patriacimi do predmetných skupín sú:

• • 55.1 Hotelové a podobné ubytovacie služby,
  • 55.2 Turistické a ostatné krátkodobé ubytovacie služby,
  • 55.3 Prevádzka táborísk, rekreačných a dovolenkových kempov,
  • 55.9 Ostatné ubytovacie služby (poskytované napr. v študentských domovoch alebo školských internátoch, v ubytovniach pre robotníkov), za podmienky, že ubytovanie je poskytnuté na obdobie kratšie ako 3 mesiace).

• Podmienky opravy odpočítanej dane zo služieb vykonaných na investičnom majetku, ak pri jeho nadobudnutí platiteľ dane neuplatnil odpočítanie dane

Týmto ustanovením dochádza k zavedeniu mechanizmu opravy odpočítanej dane zo služieb, ktoré boli vykonané na investičnom majetku platiteľa dane, pri nadobudnutí ktorého platiteľ dane neuplatnil odpočítanie dane. V prípade, že platiteľ dane dodá investičný majetok na svoju osobnú spotrebu, osobnú spotrebu svojich zamestnancov alebo ho dodá bezodplatne, je povinný opraviť odpočítanú daň z tých služieb, ktoré viedli k trvalému zvýšeniu hodnoty investičného majetku. Opravu vykoná v zdaňovacom období, v ktorom tento investičný majetok dodal na svoju osobnú spotrebu, osobnú spotrebu svojich zamestnancov alebo ho dodal bezodplatne.

Súčasne je stanovené maximálne obdobie, počas ktorého bude platiteľ dane v prípade dodania tohto investičného majetku na iný účel ako na podnikanie povinný opraviť odpočítanú daň z týchto služieb. Týmto obdobím je:

• 60 kalendárnych mesiacov od zdaňovacieho obdobia, v ktorom uplatnil odpočítanie dane, ak ide o služby vykonané na hnuteľnom investičnom majetku uvedenom v § 54 ods. 2 písm. a) zákona o DPH,
• 240 kalendárnych mesiacov od zdaňovacieho obdobia, v ktorom došlo k uplatneniu nároku na odpočítanie dane, ak ide o služby vykonané na nehnuteľnom investičnom majetku uvedenom v § 54 ods. 2 písm. b) zákona o DPH.

Pri výpočte dane platiteľ dane zohľadní obdobie, v ktorom bol dotknutý investičný majetok po zhodnotení o predmetné služby využívaný na účely podnikania.

• Pravidlá úpravy odpočítanej dane pri hnuteľnom investičnom majetku, ak v priebehu 5-ročného obdobia dôjde k dodaniu tohto majetku

Od 1.1.2019 bola do zákona o DPH podľa § 54d zavedená úprava odpočítanej dane pri odpisovanom hnuteľnom hmotnom majetku (hnuteľný investičný majetok). Ide o investičný majetok definovaný v § 54 ods. 2 písm. a) zákona o DPH. Novelou zákona o DPH sa od 1.1.2020 zavádzajú pravidlá daňového zaobchádzania s hnuteľným investičným majetkom v prípadoch, v ktorých platiteľ dane v priebehu päťročného obdobia na úpravu odpočítanej dane dodá tento hnuteľný investičný majetok s uplatnením dane alebo s oslobodením od dane s možnosťou odpočítania dane.

• Doplnenie ustanovenia o oprave základu dane pri službách cestovného ruchu

Pri uplatnení postupu podľa § 65 zákona o DPH poskytovateľ služieb cestovného ruchu, platiteľ dane, (ďalej len „cestovná kancelária“) v čase vzniku daňovej povinnosti odvádza daň zo základu dane tzv. prirážky, ktorú spravidla vypočíta z predpokladaných cien služieb cestovného ruchu obstaraných od iných osôb z dôvodu, že skutočná výška vynaložených nákladov za obstarané služby je, resp. bola zrejmá až po vzniku daňovej povinnosti.

S účinnosťou od 1.1.2020 základom dane pri predaji služieb cestovného ruchu je kladný rozdiel medzi predajnou cenou požadovanou od zákazníka a skutočnými nákladmi cestovnej kancelárie za služby cestovného ruchu obstarané od iných osôb. Ak však v čase vzniku daňovej povinnosti nie sú známe skutočné náklady, základ dane sa určí ako rozdiel medzi celkovou predajnou cenou požadovanou od zákazníka a predpokladanými nákladmi cestovnej kancelárie za služby obstarané od iných osôb.

K oprave základu dane u platiteľa dane dôjde vtedy, ak dôjde k rozdielu medzi predpokladanými nákladmi, ktoré tvoria podklad cenovej kalkulácie jednotlivých zájazdov a skutočnými nákladmi na zájazd. Cestovná kancelária má s účinnosťou od 1.1.2020 povinnosť opraviť základ dane, ak je rozdiel medzi pôvodným základom dane a opraveným základom dane vyšší a ak je rozdiel nižší, má právo opraviť základ dane. Opravu základu dane vykoná cestovná kancelária aj vtedy, ak zvýši alebo zníži cenu za balík služieb cestovného ruchu voči zákazníkovi, t. j. ak zvýši alebo zníži predajnú cenu voči zákazníkovi.

Rozdiel medzi pôvodným základom dane a opraveným základom dane a rozdiel medzi pôvodnou daňou a opravenou daňou uvádza cestovná kancelária v daňovom priznaní za posledné zdaňovacie obdobie kalendárneho roka, v ktorom došlo k zvýšeniu základu dane alebo zníženiu základu dane.

• Záznamová povinnosť

V súvislosti s pravidlami pre režim call-off stock dochádza aj k doplneniu povinností viesť podrobné záznamy zo strany platiteľa dane. Povinnosť viesť záznamy predstavuje pre platiteľa dane jednu z hmotnoprávnych podmienok pri uplatňovaní režimu call-off stock. Rovnako je táto záznamová povinnosť uložená aj osobe registrovanej pre daň podľa § 7 alebo 7a.

• Úprava výpočtu dane pri zrušení registrácie platiteľa dane

Uvedenou úpravou sa zjednocuje spôsob vypočítania dane pri zrušení registrácie platiteľa dane podľa § 81 ods. 6 zákona o DPH so spôsobom výpočtu dane pri bezodplatnom dodaní tovaru podľa § 22 ods. 5 zákona o DPH, ktorý je od 1.1.2020 taktiež novelizovaný.